衍生金融工具的會計處理方法

企業會計人員在進行衍生金融工具的會計處理時，應當如何做？下面是小編為你整理的衍生金融工具的會計處理，希望對你有幫助。

企業對衍生工具進行會計處理時，應區別不同目的和意圖分別設置“衍生工具”賬户和“套期工具”賬户。下面通過舉例來説明衍生工具的具體會計處理。

例1：甲公司於20x8年2月1日投入某期貨公司800 000元進行期貨交易。2月6日向證券期貨公司買入合約一張，單價為

2 600元，數量為200噸，交易保證金為合約價值的6%，交易手續費100元。2月底該期貨合約單價上漲至2 630元，3月底該期貨合約單價為2 620元，4月25日公司按照單價為2 625元賣出平倉。則甲公司的有關會計處理如下：

(1) 2月1日撥付資金

借：其他貨幣資金——存出投資款 800 000

貸：銀行存款 800 000

(2)2 月6日買入合約

借：衍生工具——期貨合約32 100

投資收益 100

貸：其他貨幣資金——存出投資款 32 200

(3) 2月28日，結算持倉期貨合約浮動盈虧6 000元[(2 630 -2 600) ×200]

借：衍生工具——期貨合約6 000

貸：公允價值變動損益 6 000

(4)3月31日，結算持倉期貨合約浮動盈虧2 000元[(2 620 -2 630) ×200]

借：公允價值變動損益2 000

貸：衍生工具——期貨合約 2 000

(5)4月24日，將上述期貨全部賣出平倉，結算盈虧額1 000 [ (2 625-2 620)×200]

借：其他貨幣資金——存出投資款37 100

貸：衍生工具——期貨合約 36 100

投資收益 1 000

借：公允價值變動損益4 000

貸：投資收益4 000

例2：乙公司於20×8年3月1日向丙公司發行以自身普通股為標的看漲期權。根據該期權合約，行權價為204元，行權日期20×9 年3月1日(歐式期權)。如果丙公司行權，丙公司有權以每股204元的價格從乙公司購入普通股1 000股。其他有關資料如下：

乙公司相關的會計處理如下：

(1)20×8年3月1日乙公司發行的看漲期權，確認衍生負債

借：銀行存款6 000

貸：衍生工具——看漲期權6 000

(2)20×8年12月31日確認期權公允價值下降

借：衍生工具——看漲期權2 000

貸：公允價值變動損益 2 000

(3)20×9年3月31日確認期權公允價值下降

借：衍生工具——看漲期權 1 000

貸：公允價值變動損益1 000

在同一天，丙公司行使了該看漲期權。

第一種情況：假定合同以現金淨額方式進行結算

乙公司有義務向丙公司交付207 000(207×1 000)元，並從丙公司收取204 000元，乙公司實際支付淨額為3 000元。賬務處理如下：

借：衍生工具——看漲期權3 000

貸：銀行存款3 000

第二種情況：以普通股淨額結算：

乙公司有義務向丙公司交付與207 000元等值的本公司股票，並向丙公司收取與204 000元等值的股票，實際向丙公司交付普通股數量14.5股(3000/207股)。

借：衍生工具——看漲期權3 000

貸：股票14.5

資本公積——股本溢價2 985.5

例3：20×8年11月1日，XY公司與某境外公司簽訂一項商品購買合同，交貨日期為20×9年1月31日，預期價格為外幣(FC)10 000元。同時為規避預期購買商品的外匯風險，與某金融機構簽訂了一項買入金額為FC10 000元，3個月到期的遠期外匯合同，並將其指定為對該項預期購買的套期工具。遠期外匯合同的約定匯率為1FC=30元人民幣。20×9年1月31日，XY公司以淨額方式結算該遠期外匯合同，併購入該商品。假定有關匯率資料如下：

假定該套期符合運用套期會計的條件，不考慮相關税費，人民幣的市場利率為6%。

説明：根據套期保值準則，對外匯確定承諾的套期既可以劃分為公允價值套期，也可以劃分為現金流量套期。

1. XY公司將上述套期劃分為公允價值套期的會計處理如下：

(1)20×8年11月1日，遠期合同的公允價值為零，無需做賬務處理，將套期保值表外登記。

(2)20×8年12月31日,確認遠期外匯合同的公允價值變動=(30.5-30)×10 000/(1+6%×1/12)=4 975元人民幣

借：套期工具——遠期外匯合同 4 975

貸：套期損益 4 975

借：套期損益4 975

貸：被套期項目——確定承諾4 975

(3)20×9年1月31日

①確認遠期外匯合同公允價值變動=(30.8-30)×10 000-4 975 =3 025元人民幣

借：套期工具——遠期外匯合同3 025

貸：套期損益3 025

借：套期損益 3 025

貸：被套期項目——確定承諾 3 025

②以淨額結算遠期外匯合同，併購入商品

借：庫存商品 308 000

貸：銀行存款 300 000

套期工具——遠期外匯合同 8 000

③將被套期項目的餘額調整設備的入賬價值：

借：被套期項目——確定承諾 8 000

貸：庫存商品 8 000

2. XY公司將上述套期劃分為現金流量的會計處理如下：

(1)20×8年11月1日，遠期合同的公允價值為零，無需做賬務處理，將套期保值表外登記。

(2)20×8年12月31日, 確認遠期外匯合同的公允價值變動=(30.5-30)×10 000/(1+6%×1/12)=4 975 元人民幣

借：套期工具——遠期外匯合同 4 975

貸：資本公積——其他資本公積 4 975

(3)20×9年1月31日

①確認遠期外匯合同公允價值變動=(30.8-30)×10 000-4 975 =3 025元人民幣

借：套期工具——遠期外匯合同3 025

貸：資本公積——其他資本公積3 025

②以淨額結算遠期外匯合同，併購入商品

借：庫存商品308 000

貸：銀行存款300 000

套期工具——遠期外匯合同8 000

XY公司將套期工具於套期期間形成的公允價值變動累計額暫記在所有者權益中，在處置該商品影響企業損益的期間轉出，計入當期損益。

若將原直接在所有者權益中確認的相關利得或損失轉出，計入該非金融資產或非金融負債的初始確認金額，則以淨額結算遠期外匯合同，併購入商品時的賬務處理如下：

借：庫存商品 300 000

資本公積——其他資本公積 8 000

貸：銀行存款300 000

套期工具——遠期外匯合同8 000

國際會計準則委員會(IASC)1999年頒佈的第39號國際會計準則《金融工具：確認和計量》(IAS-NO.39)在第32號準則基礎上對衍生金融工具作了如下定義：衍生金融工具是指具有如下特徵的金融工具：

①其價值隨特定利率、證券價格、商品價格、外匯利率價格、匯率指數信用等級和信用指數或類似變量的變化而變化;

②相對於與市場條件具有類似反映的其他類型的合約所要求的初始淨投資較少;

③在未來日期結算。按照衍生金融工具自身交易方法及特點可劃分為四類：遠期合約、金融期貨、金融期權、互換。從事衍生金融工具的買賣業務，將使從事主體直接或間接擁有與此相關的資產或負債。這是一種與傳統意義上資產和負債具有不同特徵的“金融資產”和“金融負債”。總的來説，衍生金融工具有以下幾個特點：

1.槓桿性。

金融理論中的槓桿性是指以較少的資金成本可以取得較多的投資，從而提高收益的操作方式。衍生金融工具是以基礎工具的價格為基礎，交易時不必繳清相關資產的全部價值，而只要繳存一定比例的押金或保證金便可對相關資產進行管理和運作。因此，交易者可以利用不同市場價格的.差異，從低價市場買入，在高價市場賣出從而獲利。雖然國際金融市場有全球一體化的傾向，各市場間的價格差異不大，但由於衍生金融工具的鉅額成交量，故而套利和投機者仍有可觀的利潤。投機者的出現既活躍了衍生金融市場，又在一定程度上擾亂了國際金融市場。

2.較強的價值波動性。

傳統意義上的資產，其價值決定於社會必要勞動量的多少，具有相對穩定性，價格圍繞價值波動，幅度不會很大。衍生金融工具交易中的金融資產則完全不同，其具有較強的價值波動性。當某項衍生金融工具能明顯降低某項基礎工具上的風險時，其價值也相應提高;反之，如果某項衍生金融工具已不能降低風險或帶來任何利潤時，它就沒有價值。進一步地講，其不能帶來任何利潤反而可能導致鉅額損失時，其價值也就是相應的“負數”，這是傳統意義上的資產和負債所不具備的。

3.極高的風險性。

衍生金融工具產生的直接原因是企業要求“規避風險”，風險與衍生金融工具是不可分割的。衍生金融工具操作得當，可以最大限度地降低基礎工具上的風險。反之，衍生金融工具則會最大限度地增大企業的風險。市場的變幻莫測和交易者的過度投機，使許多人獲得鉅額利潤，也使許多參與者遭受損失甚至破產。根據巴塞爾銀行委員會的聯合報告，衍生金融工具涉及的主要風險有：市場風險、信用風險、流動性風險、操作風險、結算風險、法律風險。

4.虛擬性。

虛擬性是指證券所具有的獨立於現實資本之外，卻能給證券持有者帶來一定收入的特徵。衍生金融工具的虛擬性使其交易大多不構成有關金融機構的資產和負債，成為了表外業務。由於絕大多數衍生金融工具在資產負債表內得不到列示，尤其是在衍生金融工具交易佔整個金融業務比重日益加大的趨勢下，金融機構通過尋求大量的表外業務來改善資產負債結構，提高資產收益率，從而得以加強銀行的資本基礎，擴大盈利水平。

新企業會計準則對衍生金融工具的確認分為初始確認和終止確認。

(一)初始確認

根據《》準則規定，當企業成為金融工具合同的一方時，應當確認一項金融資產或金融負債。根據此確認條件，企業在形成衍生金融工具合同的權力和義務時，確認為金融資產或金融負債。這裏明確了初始確認的時間是在合同簽訂之時，而不是交易發生之時。

(二)終止確認

當衍生金融工具合同約定的交易實際發生時，即當一個企業實現了合約中載明的各種權利或收取金融資產現金流量的合同權利終止時，應當終止確認該金融資產;當一個企業金融負債的現時義務全部或部分已經解除的，應當終止確認該金融負債或其一部分。

在對衍生金融工具確認的分類上按照企業會計準則及應用指南的規定主要分為三類：交易性金融資產或負債、衍生工具和套期工具。對一般企業持有的衍生金融工具確認為交易性金融資產或負債;對商業銀行持有的衍生金融工具並不作為交易性金融資產或負債，而是單獨確認為衍生工具進行反映;而對於一般企業和商業銀行為套期保值而持有的衍生金融工具均作為套期工具予以反映。

對上述的分類，筆者認為交易性金融資產或負債和衍生工具二者在計量上並無實質上區別。為了體現不同行業同種業務的可比性，也便於使用者和投資者的理解，對衍生金融工具的分類應劃分為兩類：一類是為套期保值而持有的衍生金融工具應確認為套期工具;二類是除套期保值外，即為投機套利而持有的衍生金融工具應確認為衍生工具。