註冊會計師審計知識點簡析：函證
函證可以為審計師獲取認定層次的充分、適當的審計證據，以降低檢查風險至可接受的水平。下面就是小編跟大家分享註冊會計師審計知識點簡析：函證，歡迎大家學習!
第三節 函證(重點掌握)
一、函證決策因素
(二)函證的範圍
選取的特定項目可能包括：1.金額較大的項目;2.賬齡較長的項目;3.交易頻繁但期末餘額較小的項目;4.重大關聯方交易;5.重大或異常的交易;6.可能存在爭議以及產生重大舞弊或錯誤的交易。
(三)函證的時間
1.註冊會計師通常以資產負債表日為截止日，在資產負債表日後適當時間內實施函證。
2.如果重大錯報風險評估為低水平，註冊會計師可選擇資產負債表日前適當日期為截止日實施函證，並對所函證項目自該截止日起至資產負債表日止發生的變動實施實質性程序。
(四)管理層要求不實施函證時的處理
當被審計單位管理層要求對擬函證的某些賬户餘額或其他信息不實施函證時，註冊會計師應當考慮該項要求是否合理，並獲取審計證據予以支持。
1.如果認為管理層的要求合理，註冊會計師應當實施替代審計程序，以獲取與這些賬户餘額或其他信息相關的充分、適當的審計證據。是否合理應考慮：管理層是否誠信;是否可能存在重大的舞弊或錯誤;替代審計程序能否提供與這些賬户餘額或其他信息相關的充分、適當的審計證據。
2.如果認為管理層的要求不合理，且被其阻撓而無法實施函證，註冊會計師應當視為審計範圍受到限制，並考慮對審計報告可能產生的影響。
三、詢證函的設計
(一)設計詢證函的總體要求
註冊會計師應當根據特定審計目標設計詢證函。詢證函的設計服從於審計目標的需要。例如，在函證應收賬款時，詢證函中不列出賬户餘額，而是要求被詢證者提供餘額信息，這樣才能發現應收賬款低估錯報。再如，在對應付賬款的完整性獲取審計證據時，根據被審計單位的供貨商明細表向被審計單位的主要供貨商發出詢證函，就比從應付賬款明細表中選擇詢證對象更容易發現未人賬的負債。
(二)設計詢證函需要考慮的因素
在設計詢證函時，註冊會計師應當考慮所審計的認定以及可能影響函證可靠性的因素。可能影響函證可靠性的因素主要包括：
1.函證的方式。函證的方式有兩種：積極式函證和消極式函證。不同的函證方式，其提供審計證據的可靠性不同。
2.以往審計或類似業務的經驗。
3.擬函證信息的性質。
4.選擇被詢證者的適當性。註冊會計師應當向對所詢證信息知情的第三方發送詢證函。函證所提供的審計證據的可靠性還受到被詢證者的能力、獨立性、客觀性、回函者是否有權回函等因素的影響。
5.被詢證者易於回函的信息類型。詢證函所函證信息是否便於被詢證者回答，影響到回函率和所獲取審計證據的性質。
(三)積極與消極的函證方式
【例5-單選題】下列有關函證的説法中，正確的是( )。
A.如果註冊會計師認為取得積極式函證回函是獲取充分、適當的審計證據的必要程序，則替代程序不能提供註冊會計師所需要的審計證據
B.如果被審計單位與銀行存款存在認定有關的.內部控制設計良好並有效運行，註冊會計師可適當減少函證的樣本量
C.註冊會計師應當對應收賬款實施函證程序，除非應收賬款對財務報表不重要且評估的重大錯報風險低
D.如果註冊會計師將重大錯報風險評估為低水平，且預期不符事項的發生率很低，可以將消極式函證作為唯一的實質性程序
答案：A
解析：選項B錯誤，註冊會計師應當對銀行存款(包括零餘額賬户和在本期內註銷的賬户)、借款及與金融機構往來的其他重要信息實施函證程序，除非有充分證據表明某一銀行存款、借款及與金融機構往來的其他重要信息對財務報表不重要且與之相關的重大錯報風險很低，可見，與銀行存款存在認定有關的內部控制設計良好並有效運行不構成註冊會計師可適當減少函證的樣本量的理由。
選項C錯誤，註冊會計師應當對應收賬款實施函證程序，除非有充分證據表明應收賬款對財務報表不重要，或函證很可能無效。選項D錯誤，當同時存在下列情況時，註冊會計師可考慮採用消極的函證方式：(1)重大錯報風險評估為低水平;(2)涉及大量餘額較小的賬户;(3)預期不存在大量的錯誤;(4)沒有理由相信被詢證者不認真對待函證。
四、函證實施過程的控制
(一)函證發出前的控制
詢證函發出前，註冊會計師需要恰當地設計詢證函，並充分核對各項資料，具體包括：
1.詢證函中填列的需要被詢證者確認的信息是否與被審計單位賬簿中的有關記錄保持一致，比如，針對銀行存款的函證，需要銀行確認的信息是否與銀行對賬單等保持一致。
2.考慮選擇的被詢證者是否適當，包括被詢證者對被函證信息是否知情、是否具有客觀性、是否擁有回函的授權等。
3.是否已在詢證函中正確填列被詢證者直接向註冊會計師回函的地址。
4.是否已將部分或全部被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關記錄進行核對，以確保詢證函中的名稱、地址等內容的準確性。
可以執行的程序包括但不限於：
(1)通過撥打公共查詢電話核實被詢證者的名稱和地址;
(2)通過被詢證者的網站或其他公開網站核對被詢證者的名稱和地址;
(3)將被詢證者的名稱和地址信息與被審計單位持有的相關合同等文件核對;
(4)對於供應商或客户，可以將被詢證者的名稱、地址與被審計單位收到或開具的增值税專用發票中的對方單位名稱、地址進行核對。
(二)不同發出方式下的控制
1.郵寄
為避免詢證函被攔截、篡改等舞弊風險，在郵寄詢證函時，註冊會計師可以在核實由被審計單位提供的被詢證者的聯繫方式後，選擇獨立於被審計單位的郵寄服務機構，並親自寄發詢證函。同時，在詢證函中明確要求被詢證者將回函寄至會計師事務所，不得寄至被審計單位。
2.跟函
(1)如果被詢證者同意註冊會計師獨自前往被詢證者執行函證程序，註冊會計師可以獨自前往;
(2)如果註冊會計師跟函時需要被審計單位員工陪伴，註冊會計師需要在整個過程中保持對詢證函的控制，同時，對被審計單位和被詢證者之間串通舞弊的風險保持警覺。
3.電子方式
如果註冊會計師需要通過電子方式發送詢證函，在發函前可以基於對特定詢證方式所存在風險的評估，考慮相應的控制措施，如實施程序以檢査被審計單位提供聯繫方式的真實性。
五、考慮詢證函回函的可靠性
(一)通過郵寄方式收到的回函
通過郵寄方式發出詢證函並收到回函後，註冊會計師可以驗證以下信息：
1.被詢證者確認的詢證函是否是原件，是否與註冊會計師發出的詢證函是同一份;
2.回函是否由被詢證者直接寄給註冊會計師;
3.寄給註冊會計師的回郵信封或者快遞信封中記錄的發件方名稱、地址是否與詢證函中記載的被詢證者名稱、地址一致;
4.回郵信封上寄出方的郵戳顯示的發出城市或者地區是否與被詢證者的地址一致;
5.被詢證者加蓋在詢證函上的印章以及簽名中顯示的被詢證者名稱是否與詢證函中記載的被詢證方名稱一致。必要時，註冊會計師還可以進一步核對。
如果被詢證者將回函寄至被審計單位，被審計單位將其轉交註冊會計師，該回函不能視為可靠的審計證據。在這種情況下，註冊會計師可以要求被詢證者直接書面回覆。
(二)通過跟函方式收到的回函
對於通過跟函方式獲取的回函，註冊會計師可以實施以下審計程序：
1.瞭解被詢證者處理函證的通常流程和處理人員;
2.確認處理詢證函人員的身份和處理詢證函的權限;
3.觀察處理詢證函人員是否按照處理函證的正常流程認真處理詢證函。
(三)以電子形式收到的回函
1.對以電子形式收到的回函，由於回函者的身份及其授權情況很難確定，對回函的更改也難以發覺，因此可靠性存在風險。
2.註冊會計師和回函者採用一定的程序為電子形式的回函創造安全環境，可以降低該風險。如果註冊會計師確信這種程序安全並得到適當控制，則會提高相關回函的可靠性。
3.註冊會計師還可以與被詢證者聯繫(如電話聯繫)以核實回函的來源及內容。必要時，註冊會計師可以要求被詢證者提供回函原件。
(四)對詢證函的口頭回復
只對詢證函進行口頭回復不是對項目組的直接書面回覆，不能作為可靠的審計證據。在收到對詢證函口頭回復的情況下，項目組可以要求被詢證者提供直接書面回覆。
六、限制性條款對回函可靠性的影響
(一)對回函可靠性不產生影響的限制條款
一般來説，回函中格式化的免責條款不會影響所確認信息的可靠性。其他的限制性措辭如果與所測試的認定無關，也不會導致回函失去可靠性。
(二)對回函可靠性產生影響的限制條款
1.一些限制性條款可能使註冊會計師對回函中所包含信息的完整性、準確性或對其的依賴程度產生懷疑。
2.如果限制性條款使註冊會計師將回函作為可靠審計證據的程度受到了限制，則註冊會計師可能需要執行額外的或替代審計程序。
3.在特別情況下，當限制性條款產生的影響難以確定，註冊會計師可能需要向被詢證者澄清或尋求法律意見。
【例6-多選題】下列有關詢證函回函可靠性的説法中，錯誤的有( )
A.被詢證者對於函證信息的口頭回復是可靠的審計證據
B.詢證函回函中的免責條款削弱了回函的可靠性
C.由被審計單位轉交給註冊會計師的回函不是可靠的審計證據
D.以電子形式收到的回函不是可靠的審計證據
答案：ABD
解析：只對詢證函進行口頭回復不是對註冊會計師的直接書面回覆，不符合函證的要求，因此，不能作為可靠的審計證據，選項A錯誤;回函中格式化的免責條款可能並不會影響所確認信息的可靠性，選項B錯誤;如果對電子形式的回函，確認程序安全並得到適當控制，則會提高相關回函的可靠性，選項D錯誤。
